Page 141 - 新时代资产管理高质量发展的理论和实践

• 第五章 现行政府会计制度发展

他国家的内部控制制定机构，以及企业内部控制各个控制主体和相关利益方，均
认可内部控制的基本职能是牵制与约束、防护与引导，内部控制是纠错防弊的一
种工具、措施、程序或制度，基于这种认识，内部控制的基础目标就是可靠性和

合规性。
其次，从发展性目标看，各个国家内部控制制定者和利益相关者对内部控制
社会属性的认识存在明显差别，导致各个国家或组织对于经营效率性、资产安全
性和发展战略性目标存在差异与分歧。

在加拿大，CoCo 科学地界定了内部控制的管理属性，提出了基于公司治理
的内部控制观，明确了“控制的本质”是企业管理不可或缺的组成部分，它认为
内部控制为企业管理目标的实现提供合理的保证，其目标服从于企业管理目标的
需要。为此，设定了经营的效率和效果、内部和外部报告的可靠性、遵守适用的

法律、规章及内部政策等基本目标；同时，将资产安全性和战略性目标嵌入上述
三大目标之中，并得到充分应用。在英国，将内部控制直接嵌入公司治理之中，
确立了内部控制是一个风险管理的控制系统，提出了风险管理导向的、广义的内
部控制观。在内控目标上，除了经营性、可靠性和合规性外，其风险管理控制的

本质特性，必然要求内部控制更加重视保障股东投资与资产安全目标。
但是在美国，在内部控制本质属性的认识上，由于内部控制与注册会计师审
计存在着千丝万缕的联系，一直以来，企业内部控制只是局外人（CPA 和外部监
管者）赋予其对企业进行监管的一种工具，未能提升到企业的一项管理活动，限

制了目标的定位和其职能作用的发挥。目前，美国采取的依然是以财务报告内部
控制为主线，以防范风险和控制舞弊为中心的狭义内部控制。COSO 本质上仍只
是将内部控制看作履行监控职能的一种工具，其基本目标是为报告可靠、法律遵
从、经营效率（虽然后来名义上增加了战略目标）提供合理保证而已。

虽然 COSO 框架明确表明控制目标包括企业发展战略、经营的效率效果、
财务报告的可靠性和法律法规的遵循性，但由于 COSO 委员会大部分成员来自
财务、会计、审计等领域，尤其是 CPA 职业界，因此，COSO 控制框架特别强
调的不是企业最关心的发展战略、经营效率效果，而是依据监管者的视角，高度

关注财务报告的可靠性。该报告（指《COSO 报告》）用了整整一卷的篇幅来论
述如何向外界披露与财务报告相关的内部控制问题。财务报告内部控制占据主导
地位的理论研究和实务操作的惯例，使得许多企业依据 COSO 控制框架建立的

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