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财务与审计研究
Financial and Audit Research

协调的系统要素及其对管理层和独立公共会计师的重要性》，这部书对内部控制
的定义是：“在组织内部用的，为了保证资产的安全、核查数据的准确与可靠性、
提高经营效率、促进管理政策实施为目的的计划，以及所有与之相关的方法和措

施”。这样一来，内部控制不再局限于企业的财会部门，而是存在于企业内部的
各个层面与环节，内部控制有了更加广泛的理论范畴。
1953 年颁布的《审计程序说明》又从审计人员的职业为出发点，将会计控
制从企业的经营管理活动中剥离出来，给予了更加精细的定义：“内部控制由组

织计划和所有保护企业资产、保护会计记录真实可靠的方法、制度与程序。”1959
年发布的《审计程序公告》依据目标与功能分类，将内部控制分为会计控制和管
理控制两个部分，会计控制包括所有和资产有关系的内容，审计师只关注会计控
制，1972 年，《审计程序说明》进一步指出会计控制的职责是保证经济业务符

合执行程序和要求，所以在得到相关部门的批准后，可以直接接触资产，进行财
务记录和实物资产的比对。自此，企业管理和外部审计的“阵营”分布完成，会
计控制和管理控制成为两个虽然互相关联，但是实则独立的概念。
20 世纪 70 年代，大量公司陷入倒闭破产的境地，关于审计的诉讼数量成倍

增加，证实了“深口袋”理论的判断。这个理论认为审计人员在企业扮演了双重
的角色，一是风险的控制者，二是经营的保险人。委托其进行审计的人为其付费，
由其来进行公允的检查，以减少企业内部财务报表错误的信息，审计人员在获得
报酬的同时，也承接了企业的风险。这等于是把企业的命运和某一类人牢牢捆绑，

本质上是让风险更为加重。
1988 年，美国会计师协会发布的《审计准则公告第 55 号》又将会计控制和
管理控制合二为一，提出了内部控制结构这一大范畴概念，将内部控制所有涉及
的要素和政策全部纳入其中。至此完成了现代企业关于内部控制的理论定型。

（三）当代管理控制
2004 年发布的《企业风险管理整合框架》是在 1992 年反虚假财务报告委员
会《内部控制—整合框架》的基础上完善而来的。在框架中增加了战略目标，对
内部控制的宏观作用给予了深刻的定位。将其放在企业战略决策层面上，管控风

险的发生，为风险控制从企业内部转到企业内外部，成为公司治理的轴心，奠定
了基础。让内部控制和企业终极目标的融合更加便捷，也能更好地对这些战略目
标进行服务。2013 年，新修订的《企业内部控制整体框架》又对内控管理的功

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