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财务与审计研究
Financial and Audit Research

承担战略目标。英国、法国和加拿大都将战略目标通过分解、安置、整合融合在
了资产安全、经营效果、财务报告等企业管理的内容中。所以究竟需不需要纳入
内部控制中，应该取决于内部控制的性质。如果仅仅是把内控看作是一个监管的

工具，战略目标显然是没有一席之地的。
但是，企业的发展离不开战略部署，也离不开内控机制。战略规划是企业任
何一项行为的出发点和依据，是决策行为的指导方针和评价标准。如果一个企业
想要达到更高的愿景与目标，就需要在战略目标上充分且细致的“做文章”。所

以在这里更为倡导美国的做法，他们一方面把内部控制当作监管工具，另一方面
也为战略目标在内控目标中找到了相应的位置。具体来说就是在设定战略目标的
同时，制定与其相匹配的经营目标、报告目标和合规目标；然后对控制主体进行
各种事项的识别与风险的评估，把所有相关的风险因素纳入其中，进行充分的考

虑。在这个框架下我们可以清晰地看到，战略性目标的纳入实际上是补充和丰富
了内部控制内容。它提纲挈领的属性决定了它要高于经营目标、报告目标与合规
目标，但是战略目标的实现离不开这三个目标的“辅助”，所以有些学者指出战
略目标是最基本的目标，事关企业经营管理的成败。内控的目标的扩展是对企业

机会和风险的平等把握。还有的学者认为，经营目标、报告目标和合规目标是战
略目标细分后的三个靶向，与战略目标是一种战略和战术的关系，无论离开哪一
个，都不可能依靠“单兵作战”获得胜利。所以战略目标在企业内部控制中居于
首要位置是非常必要的，是企业内部控制本质的需求。随着现代企业的不断演进，

英国、加拿大等国家也会逐渐将内部控制的范围扩大，纳入进所有的目标，实现
统一管理。
（三）企业内部控制的本质属性
20 世纪完成了企业内部控制理论的定型工作，也为我们揭示出内部控制理

论的几个本质属性：
第一，企业内部控制的本质是企业管理活动之一，它源于企业管理需求。在
理论演变上，经历了自发向牵制，静态向动态，牵制向制度的三次转变。在实践
发展中，经历了牵制约束、纠错防弊的自发性；再到建立可靠目标，由外部审计

监管实现目标；最后到由政府部门强力推行的过程，体现了外部监管和内部管理
在企业经营过程中的不间断博弈，说明了内部控制作为一种管理活动，在本质上
是客观、科学与不可逆转的。

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