Page 14 - 新时期审计理论发展与研究

新时期审计理论发展与研究
Development and Research of Audit Theory in the New Era

陷也是代理人履行财政经管责任中存在的一类代理问题或次优问题。具体来说，
财政制度缺陷可能有四种类型：第一，没有积极性建立健全财政制度，主要表现

为财政制度缺乏；第二，已经存在的财政制度存在设计缺陷，主要表现为财政制
度不合理，不能为很好地履行代理人的财政经管责任提供保障；第三，有制度不
执行，主要表现为已经颁布的财政制度没有有效执行；第四，过时的财政制度不

能及时得到修订，主要表现为财政制度不适应新环境。正是因为财政制度可能出
现上述各种缺陷，就需要一个制度纠偏机制，财政制度审计就是这种纠偏机制，
通过财政制度审计，及时地发现财政制度存在的缺陷，并推动整改，从而为代理

人很好地履行其财政经管责任提供制度保障。
（三）财政制度审计主体
审计主体关注的是谁来审计，财政制度审计也不例外，很显然，财政制度审

计主体是财政审计主体的一种，所以，财政制度审计主体的分析离不开财政审计
主体的分析。一般认为，在财政委托代理关系中，确定审计主体是财政委托人的
职权，根据独立性、成本效益、审计质量等原则，通常情形下，委托人会建立自

己的审计机构，这个机构通常称为政府审计机关（这里的政府是广义政府），在
一定的条件下，也可能会考虑审计业务外包。基于上述原则，财政制度审计的审
计主体当然是政府审计机关，但是，并不排除财政制度审计业务外包，也不排除

以内部审计为基础。财政制度审计可以区分为宏观财政制度审计和微观财政制度
审计，前者通常是政府颁布的财政法律法规和财政政策，而后者通常是财政经管
责任承担者依据宏观财政制度在本单位建立的财政制度。微观财政制度审计，其

实质就是内部控制审计，这种审计业务是民间审计机构的优势业务，通过业务外
包的形式引入民间审计机构，可以降低审计成本，提升审计质量，并能保障独立
性，还可以打破政府审计机关对微观财政制度审计的垄断，从而提升审计效率。

同时，内部控制审计是内部审计的基本业务，各级财政委托代理关系的代理人，
都应该建立健全其内部控制，这些单位的内部审计部门的重要业务就是开展内部
控制审计，所以，内部审计是微观财政制度审计的基础。对于宏观财政制度审计

来说，其实质是对财政法律法规和财政政策的评估，其主要的实施主体应该是政
府审计机关，但是，在适宜的条件下，民间审计机构也可以作为独立的第三方评
估主体。

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