Page 16 - 新时期审计理论发展与研究

新时期审计理论发展与研究
Development and Research of Audit Theory in the New Era

再分解为审计标的，并确定各审计标的的审计载体，由于这些问题是具体的技术
操作性问题，这里不展开讨论。
（六）财政制度审计目标

审计目标是人们希望通过审计得到的结果，财政制度审计也不例外，很显然，
财政制度审计目标是财政审计目标的组成部分，所以，需要基于财政审计目标来
分析财政制度审计目标。一般认为，财政审计目标区分为终极目标和直接目标，
终极目标是抑制财政经管责任履行中的代理问题和次优问题，促进财政经管责任

的更好履行，直接目标是发现财政经管责任履行中的代理问题和次优问题，为终
极目标奠定基础。基于上述原则，我们来分析财政制度审计目标。财政制度审计
的终极目标是审计委托人希望通过财政制度审计得到的结果，这种结果就是抑制

财政制度缺陷，为更好地履行财政经管责任提供制度保障；财政制度审计的直接
目标是审计机构希望通过财政制度审计得到的结果，这种结果就是发现财政制度
缺陷，并推动责任追究和整改。很显然，终极目标为直接目标指明了方向，找出
财政制度缺陷不是目的，而抑制这种财政制度缺陷才是目的；同时，直接目标是
终极目标的基础，没有直接目标的达成，终极目标难以实现，二者之间的中介是

财政制度审计结果的应用，即使能发现财政制度缺陷，如果这些审计结果没有有
效地应用机制，则财政制度缺陷可能依然存在。
（七）财政制度审计取证模式及审计意见类型

如何实施财政制度审计？这个问题涉及的内容很多，这里仅讨论其中的两个
问题，一是审计取证模式，二是审计意见类型。由于宏观财政制度审计和微观财
政制度审计在审计思路上有较大的差异，需要分别讨论。宏观财政制度审计实质
就是财政法律法规和财政政策评估，一般来说，财政法律法规和财政政策可以单
独作为不同的评估对象。就财政法律评估来说，政府审计机关要发现其缺陷，有

两种路径，一是政府审计机关作为立法后评估的主体，独立开展财政法律法规的
评估或作为评估主体之一参加对财政法律法规的评估，这种情形下，需要按立法
后评估的要求来实施；二是在实施财政合规审计、财政报表审计、财政绩效审计

和微观财政制度审计时对财政法律法规缺陷保持应有的职业警觉，以发现其存在
的缺陷。这种思路下，并不独立开展对财政法律法规的评估，而是将财政法律法
规作为审计依据，在使用这些审计依据时发现这些财政法律法规存在的缺陷，我
国政府审计机关强调的审计工作“两手抓”这种思路，通过财政合规审计、财政

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