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新时期审计理论发展与研究
Development and Research of Audit Theory in the New Era

但是，都不具有一般性。例如，中国的财政审计以财政合规审计为主，而美国的
财政审计则以财政绩效审计为主，由于两国的财政审计现象存在较大的差异，导
致两国对财政审计本质之认知也可能存在较大的差异。又如，中国的财政审计原

来主要是查找违法违规行为，在这种环境下，人们认为财政审计是经济监督；后
来，财政审计工作按“两手抓”的思路来开展，在这种环境下，人们认为财政审
计是财政安全的免疫系统。当然，这并不表明财政审计本质是变动的，财政审计
本质是由共性本质和个性本质组成的，共性本质并不随审计环境的变化而变化，

而个性本质则与审计环境有重大关联。
（二）审计环境对财政审计需求的影响
根据经典审计理论，为了应对代理人代理问题和次优问题，委托人会推动建

立一整套的治理机制，审计是治理机制的重要成员，财政审计也不例外，它是财
政治理机制的重要成员，除了财政审计之外的财政治理体系之状况会影响财政审
计需求，大体来说，这种影响可能有两个层级，一是对财政审计的需求程度，二
是需要何种类型的财政审计。从财政审计需求程度来说，财政治理体系的其他要
素越是有效果，对财政审计的需求程度越是会降低，当然，这并不表明可能通过

财政治理体系其他要素的优化来取代财政审计。从需要何种类型的财政审计来说，
不同的财政治理状况下，代理人不同类型的财政代理问题和次优问题的严重程度
不同，委托人关注的财政代理问题和次优问题也不同，所以，需要财政审计来重

点应对的代理问题和次优问题也不同，从而财政审计业务类型也不同。例如，中
国的财政审计以财政合规审计为主，而美国的财政审计则以财政绩效审计为主，
很大程度上是由于两国的财政治理体系状况所导致的。
（三）审计环境对财政审计主体的影响
根据经典审计理论，审计主体是委托人的职权，委托人可以选择自行组成审

计机构，也可以选择从外部购买审计服务，财政审计也不例外，审计主体选择是
财政审计委托人的职权，由于各国的政治、经济、法律及文化环境的不同，各国
的国家制度及财政体制存在差异，所以，财政委托代理关系也会不同，正是这种

不同，财政委托代理关系中的委托人也就不同，从而会有不同的政府审计体制（广
义政府），这就意味着，开展财政审计的政府审计机关的领导者不同。另外，根
据经典审计理论，在符合独立性、成本效益性且保障审计质量的前提下，政府审
计业务可以外包，而能否外包的关键是民间审计机构的竞争优势，就财政审计而

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