Page 153 - 税制改革与税收发展研究

第二章 管理会计与税务会计

30元左右。由于油漆装在小罐子里，我经常在一天结束时只剩下半罐。在“成本

否决权”制度之前，剩下的半罐油漆往往由亲信工人带回家刷家具，而现在是
“成本否决权”。油漆的成本不仅适用于公司，也涉及他们自己的利益，很可能
因为工人拿了半罐油漆，而奖金被拒绝了，成本目标达不到。不过，这些工人都
是认识的，接手的时候，不能不同情地拒绝。因此，他设计了一种两全其美的方

法：在打开每一罐油漆时，加入细沙，这样剩余的油漆就有充分的理由阻止工人
将其带回家。他后来发现，剩下的半罐油漆第二天就在表面结了一层皮，不得不
扔掉，显然是一种浪费。想了想，师傅想出了每天半罐油漆加一点水的办法，因

为水和油漆不能混合，起到“保鲜”的作用。
本例中，30元油漆费的师傅评价属于结果控制标准的范畴，但我们完全可以
将其设计为过程控制标准，即设定：①准备细砂；②打开每个新油漆罐时立即
加入细砂；③下班时，将半罐油漆装满水（当然水要提前准备好）；④上班时

检查是否还剩半罐油漆；一罐油漆，倒掉前一天加的水备用；如果不是，转步骤
②……这样，30元的颜色成本就不能评价了，可以按照过程控制标准来评价。在
商业实践中，结果控制标准和过程控制标准并不相互排斥，最好结合使用。在这

种情况下，我们继续以30元作为师傅的评价指标，但同时选择了一些工艺标准。
例如，“我们每天只打开一个新的油漆罐，加细砂”。“还剩下半罐油漆补水”
纳入控制标准，其他的可以忽略不计。尤其是有其他师傅用油漆做招牌，这种混

合评价方式的效果会变得更好。
接下来，我们讨论主观控制标准。主观控制标准又称主观绩效评价
（SPE），是指控制者或主管根据印象、感受和偏好对被控制者或下属的实际绩

效进行评价。即作为一种控制措施，被控制者事先知道谁来评判自己的表现，从
哪些方面粗略评判自己的表现，至于具体的评判标准和方法，不能像客观的那
样用书面形式表达控制规范。最著名的主观绩效评价方法是英特尔公司发明的
“360度评价”，即每个员工都要接受上级、下属、同事和客户的评价。值得注

意的是，当一家公司的控制标准完全或主要基于主观绩效评价时，是非常危险
的。这不仅会导致员工相互勾结，加剧员工矛盾，使员工士气低落，而且管控体
系必然会偏离目标，对公司战略目标的实现产生不利影响。这并不是否定主观控

制标准的假设，而是说它们只有与客观控制标准结合使用才能发挥积极作用。这
主要表现在两个方面：一是纠正目标控制标准与策略的背离；二是补充目标控制

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